Työeläkelakipalvelu |
Julkinen Soveltamisohje Ohjeisto: Eläkkeen perusteena olevat työansiot |
Tulostettu: | 01.08.2010 |
| Tarkoitettu työeläkejärjestelmälle | |||
| Lisää infoa |
|
| Voimassaoloaika | 10.02.2006 - toistaiseksi |
| Korvannut ohjeen | Kannustinjärjestelmien perusteella maksettavat suoritukset |
| Ohje kuuluu ohjeistoihin | Eläkkeen perusteena olevat työansiot |
| Sisällysluettelo | Avaa |
| Linkit | Avaa |
Merkittävimmät muutokset korvattuun ohjeeseen "Kannustinjärjestelmien perusteella maksettavat suoritukset" verrattuna:
Eläkkeen perusteena olevia työansioita koskevaa TEL:n 7 §:ää muutettiin 1.1.2006 alkaen voimaan tulleella lailla (1119/2005) siten, että TEL:ssa tarkoitettuna työstä maksettuna vastikkeena ei enää pidetä muun muassa osakkeina tai sijoitustalletuksina työntekijöille annettavia palkkioita silloin, kun ne täyttävät tietyt laissa tarkemmin säädetyt edellytykset. Lainmuutoksen yhteydessä täsmennettiin myös tulospalkkioiden huomioon ottamista eläkkeen perusteena olevina työansioina. Muutoksista on kerrottu lähinnä ohjeen kohdassa "osakepalkkiot", minkä lisäksi ohjeen eräisiin muihinkin kohtiin on tehty kyseisestä lainmuutoksesta aiheutuneita tarkennuksia. Muutoksia sovelletaan sellaiseen palkkioon, joka maksetaan työntekijälle 1.1.2006 jälkeen.
1990-luvulta lähtien ovat erilaiset peruspalkkausjärjestelmiä täydentävät tulospalkkio- ja muut kannustinjärjestelmät yleistyneet erityisesti yksityisen puolen yrityksissä. Yhteistä niille on se, ettei niitä yleensä säännellä yksityiskohtaisesti työ- tai virkaehtosopimuksissa, vaan niiden maksaminen perustuu useimmiten työpaikka-, yritys- tai konsernikohtaisiin palkkiojärjestelmiin.
Työsuhteessa olevan työntekijän palkkaus muodostuu yleensä peruspalkasta, joka voi määräytyä työhön käytetyn ajan (tunti-, viikko tai kuukausipalkka) tai työsuorituksen (esim. urakkapalkka tai palkkiopalkka) tai molempien perusteella. Peruspalkka katsotaan yleensä aina työstä maksettavaksi vastikkeeksi eli se otetaan huomioon eläkkeen perusteena olevana työansiona.
Peruspalkkausta täydentävät usein luontoisedut, joilla tarkoitetaan työntekijöille muussa muodossa kuin rahana maksettuja suorituksia. Myös ne ovat yleensä työstä maksettavaa vastiketta, joka kuuluu eläketyöansioon.
Perinteisesti peruspalkkausjärjestelmää on täydennetty eläke-eduilla. Työnantaja voi ottaa tietyille työntekijöilleen säästöhenkivakuutuksen tai yksilöllisen eläkevakuutuksen, jolloin nämä edut ovat osa kyseisen yrityksen kannustinjärjestelmää ja ne tulee ottaa huomioon eläkkeen perusteena olevana työansiona. Sen sijaan yrityksen kaikille työntekijöille tai tietylle työntekijäryhmälle (henkilöpiirille) järjestetystä niin sanotusta kollektiivisesta lisäeläkejärjestelystä ei katsota syntyvän sellaista etua, joka olisi otettava eläkettä laskettaessa huomioon työansiona.
Uudempia työntekijöiden kannustinjärjestelmiä ovat erilaiset tulospalkkiot, joita nimitetään usein myös bonuksiksi. Tulospalkkiot voidaan jakaa lyhytaikaisiin vuositulospalkkioihin, joissa maksettava suoritus määräytyy vuoden sisäisten tai yhden kokonaisen vuoden tavoitteiden saavuttamisen perusteella. Pitkäaikainen tulospalkkio puolestaan määräytyy usean vuoden toiminnan perusteella ja se maksetaan tietyn tarkasteluajan jälkeen.
Tulospalkkioista on pidettävä erillään voittopalkkiot, joiden tarkoituksena on yrityksen voiton osittainen jakaminen yrityksen työntekijöille. Ne eivät perustu ennalta laadittuun suunnitelmaan tai järjestelmään eikä niiden maksamisesta ole työnantajaa ennalta sitovaa sopimusta. Voittopalkkio voidaan maksaa niin sanottuna käteisenä voittopalkkiona, jolloin se ei tietyin edellytyksin kuulu eläkkeen perusteena oleviin työansioihin. Yrityksellä voi myös olla erillinen henkilöstörahasto, johon työnantaja suorittaa voittopalkkiot ja josta kukin työntekijä voi tietyn ajan kuluessa nostaa hänelle kuuluvan voittopalkkion. Käteisiä voittopalkkioita nimitetään joskus myös henkilöstölle jaettaviksi voitonjakoeriksi tai lyhyemmin voitonjaoksi.
Työntekijöiden erilaisten kannustimien ja palkkioiden kokonaisuuteen voidaan edellä mainittujen erien lisäksi katsoa kuuluviksi myös aloite- ja kehittämistoiminnan perusteella maksettavat palkkiot. Myös ne voidaan tietyissä tapauksissa katsoa työstä maksettavaksi vastikkeeksi siltä osin kuin niissä ei ole kysymys esimerkiksi työsuhdekeksinnön keksijälle immateriaalioikeudellisin perustein maksettavasta korvauksesta. Lisäksi työnantaja voi maksaa työntekijöilleen erilaisia lahjoja joko työntekijän henkilökohtaisen syyn perusteella (merkkipäivälahjat yms) tai palvelusajan ja työssäoloajan perusteella (määrävuosien perusteella annetut lahjat ja ylimääräiset palkkaerät).
Erilaisten kannustimien ja palkkioiden kokonaisuutta voidaan havainnollistaa myös seuraavalla kaaviolla:
Tämä soveltamisohje liittyy yhtenä osana eläkkeen perusteena työansioita koskevaan ohjeistoon. Tässä ohjeessa käsitellään työnantajan työntekijöilleen maksamia seuraavia suorituksia:
Erilaiset tulospalkkiot ovat työpaikka- tai yrityskohtaisia, peruspalkkajärjestelmää täydentäviä palkkaeriä. Niiden suuruutta ei yleensä säädellä työ- tai virkaehtosopimuksilla, vaan ne perustuvat yritys- tai konsernikohtaisiin palkkiojärjestelmiin. Maksettavien tulospalkkioiden perusteina ovat palkkiojärjestelmän tavoitteiden saavuttaminen ja niiden ylittäminen. Järjestelmien ehdot ja palkkioiden maksamisen edellytyksenä olevat tavoitteet sovitaan työnantajan ja työntekijöiden kesken etukäteen. Tavoitteet voidaan sitoa taloudellisiin tunnuslukuihin, reaaliprosessiin liittyviin tavoitteisiin, kehitystavoitteisiin tai niiden yhdistelmiin.
Tulospalkkiojärjestelmät ovat kannustejärjestelmiä, joilla pyritään kannustamaan
henkilöstöä hyviin suorituksiin, yhteistyöhön, tulokselliseen ja kustannustehokkaaseen toimintaan, jne. Tällaisten palkkausjärjestelmien kautta pyritään vähentämään yrityksen henkilöstön epätoivottavaa vaihtuvuutta ja mahdollistamaan työntekijöiden kilpailukykyinen, markkinaolosuhteita vastaava kokonaispalkkaus.
Perinteiset palkanmaksutavat (aika- ja suorituspalkat) palkitsevat tehtyä työtä. Tulospalkkauksessa maksetun palkkion määrä ei ole suoraan riippuvainen yksilön tekemästä työstä. Palkkion määrä voi määräytyä yksilön tekemän työn sijasta työntekijäryhmien tai -yksiköiden aikaansaannosten perusteella tai jopa koko yrityksen tai konsernin tuloksen perusteella.
Tulospalkkioita pidetään TEL:ssa tarkoitettuna työstä maksettuna vastikkeena, joten työeläkelakeja sovellettaessa tulospalkkiot otetaan huomioon eläkkeen perusteena olevina työansioina. Se tosiseikka, että tulospalkkiot voivat ajoittain olla rahamääriltään hyvinkin suuria, ei vaikuta niiden luonteeseen. On siis periaatteessa täysin mahdollista, että työntekijän saama tulospalkkio on yksinään suurempi kuin hänen peruspalkkansa. Käytännössä tulospalkkioilla kuitenkin on yleensä maksimimäärä, joka riippuu työntekijän säännönmukaisesta kuukausi- tai vuosipalkasta.
Esimerkki: Oy maksaa osalle eri työyksiköissä toimivista työntekijöistään tulospalkkioita, joiden määrä ja suuruus kytkeytyvät asianomaisen työyksikön toiminnan tulokseen. Palkkio määräytyy kussakin tapauksessa
esitettyjen kriteereiden mukaan yksikkökohtaisesti ja yksikölle saatu potti jaetaan sitten eri perustein yksikön henkilökunnan kesken. Tulospalkkiot
maksetaan kaikissa yksiköissä seuraavan vuoden helmi–maaliskuun
palkanmaksun yhteydessä. Kaikissa kuvatuissa järjestelmissä on määritelty maksimipalkkio, joka on kytketty kunkin henkilön perus- tai
kuukausipalkkaan.
Tulospalkkion suuruus on kytketty kunkin yksikön tulokseen. Palkkiojärjestelmässä on määritelty etukäteen tietyt tulostavoitteet (liikevoitto, budjettitavoite, tuotot), jotka ylittämällä tulospalkkiota (suorituspalkkio, palkkio, bonuskertymä) karttuu sovitun prosentti- tai rahamäärän verran. Tulokseen tai tavoitteeseen pääseminen on selkeästi kiinni yksikön toiminnasta ja toiminnan menestyksellisyydestä. Tähän puolestaan vaikuttaa työntekijöiden työpanos ja onnistuminen työssä. Tämä huomioidaan myös palkkioiden henkilökohtaisissa
jakoperusteissa, joissa kriteereinä mainitaan mm. tulosvastuullisuus, kertyneet asiakastuotot, yhteistyökyky ja työstä saatu palaute.
Työnantaja on ennalta määritellyt palkkion määräytymisperusteet ja henkilökohtaisen tulospalkkion maksimitason. Tällaisilla perusteilla yrityksen eri henkilöstöryhmille maksettavat tulospalkkiot ovat TEL :n mukaisia eläkkeen perusteena oleviin työansioihin luettavia ansioita.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 7.12.1998 (ETK 12052)
Vuoden 2006 alussa voimaantulleen lainmuutoksen myötä TEL:n 7 §:n 1 momentissa on nimenomaisesti mainittu, että tulospalkkio rinnastetaan työstä maksettavaan vastikkeeseen. Tämän lainmuutoksen tarkoituksena on kuitenkin pelkästään säännöksen sanamuodon selventäminen vakiintunutta soveltamiskäytäntöä vastaavaksi ( HE 45/2005 vp ., yksityiskohtaiset perustelut). Näin ollen 1.1.2006 ei tapahtunut mitään muutosta tulospalkkion huomioon ottamiseen eläkkeen perusteena olevana työansiona . Lisäksi vuoden 2006 alussa tuli voimaan osakepalkkioita koskeva lainmuutos, johon palataan jäljempänä osakepalkkioita koskevien ohjeiden yhteydessä.
Tulospalkkioita nimitetään usein myös bonuksiksi. Bonus tai bonuspalkkio on yleinen nimitys erilaisille palkanlisille, eikä termin tarkka sisältö ole vakiintunut. Bonus voidaan maksaa yksittäisen työntekijän työpanoksen perusteella (yksilöbonus) tai se voi perustua tietyn työntekijäryhmän tai jopa koko yrityksen tai konsernin kaikkien työntekijöiden työskentelyyn heidän saavutettua bonuksen maksamisen edellyttämän ennalta asetetun tavoitteen (ryhmäbonus).
Tässä soveltamisohjeessa bonuksella tarkoitetaan lähtökohtaisesti ryhmätasolla annettavaa bonusta. Yleensä sellaiset bonukset liittyvät ennakkoon sovittuun järjestelmään, jolloin niitä voidaan nimittää myös tulospalkkioiksi.
Kun bonus-termiä käytetään yksittäisen työntekijän hyvästä työsuorituksesta maksettavasta korvauksesta, on kyseessä tulospalkkiotakin selvempi työeläkelakien mukaiseen eläkkeen perusteena olevaan työansioon kuuluva työstä maksettava vastike. Tällainen suoritus voi olla esimerkiksi ylimääräinen kuukausipalkka tai esimerkiksi yrityksen myynnin perusteella laskettu provisio, joka maksetaan työntekijän normaalin peruspalkan lisäksi. Tällainen erä voi olla myös tantieemi , jonka suuruus riippuu yrityksen vuosivoitosta ja joka voidaan maksaa vakinaisen palkan lisäksi sellaiselle yrityksen johtoon kuuluvalle henkilölle, jonka katsotaan selvimmin vaikuttaneen yrityksen menestykseen.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 29.1.1991 (ETK 11466 )
Esimerkki: Vakuutusoikeuden päätös 14.6.1995 (VakO 4977/94)
Tässä soveltamisohjeessa tulospalkkiolla tarkoitetaan sellaista työnantajan maksamaa palkkiota, joka maksetaan muussa muodossa kuin osakkeina ja jonka saaminen perustuu työnantajayrityksen tai saman konsernin muun yrityksen omaan toimintaan liittyviin taloudellisiin tai toiminnallisiin tunnuslukuihin perustuvien (tulos)tavoitteiden saavuttamiseen.
Työnantaja voi maksaa työntekijöilleen palkkiota myös muuna kuin rahasuorituksena. Jos järjestelmän perusteella työntekijöille annetaan vastikkeetta osakkeita, puhutaan tässä soveltamisohjeessa osakepalkkiosta, jota käsitellään tässä ohjeessa erikseen jäljempänä.
Eläkkeen perusteena olevan työansio -käsitteen kannalta ei ole merkitystä, missä muodossa tulospalkkio työntekijöille maksetaan, jos maksaminen kuitenkin perustuu edellä tulospalkkiojärjestelmälle luonteenomaisiin piirteisiin. Osakkeina annettava palkkio ei 1.1.2006 alkaen tietyissä tapauksissa ole eläkkeen perusteena olevaa työansiota TEL:n 7 § :n 3 momentin 4a kohta. Kyseisessä lainkohdassa osakkeina annettavaan palkkioon rinnastetaan myös muussa muodossa työntekijälle maksettava palkkio, jos palkkion arvo riippuu osakkeiden arvon kehityksestä vähintään vuoden pituisena aikana.
Jos tulospalkkiota ei makseta työnantajayrityksen tai saman konsernin omaan toimintaan liittyviin taloudellisiin tai toiminnallisiin tunnuslukuihin perustuvien tavoitteiden saavuttamisen perusteella, vaan palkkion saaminen liitetään yrityksen tai samaan konserniin kuuluvan muun yhtiön osakkeen arvonmuutokseen tietyllä aikavälillä, on kysymys niin sanotusta osakesidonnaisesta tulospalkkausjärjestelmästä (tai osakesidonnaisesta bonusjärjestelmästä). Sellaista järjestelyä nimitetään toisinaan myös synteettiseksi optiojärjestelyksi, koska palkkioiden maksamisessa on tällöin samoja piirteitä kuin työsuhdeoptioiden antamiseen perustuvassa kannustinjärjestelmässä. Osakesidonnainen palkkio voidaan maksaa rahana tai osakkeina ja se on siis eri asia kuin osakepalkkio , jolla tässä ohjeessa tarkoitetaan osakkeina tai vastaavassa muodossa annettavia palkkioita.
Osakesidonnaisia palkkiojärjestelmiä (synteettisiä optioita) käsitellään tässä ohjeessa erikseen jäljempänä. Tällaisen kannustinjärjestelmän perusteella maksettavia suorituksia ei pidetä eläkkeen perusteena olevina työansioina, koska tulospalkkion suuruus määräytyy yhtiön osakkeen arvon muutoksen perusteella (TEL:n 7 §:n 3 momentin 4 kohta).
Työeläkelakeja sovellettaessa ratkaisevaa ei ole se, minkä nimistä palkkiota työnantaja maksaa työntekijöilleen. Tämän vuoksi on selvitettävä kunkin palkkiojärjestelmän ja niiden perusteella työntekijöille annettavien etujen perusteet. Eläkkeen perusteena olevaksi työansioksi katsotaan lähtökohtaisesti työntekijän saamat vastikkeet työnteostaan.
Sen lisäksi, että työnantajalla on velvollisuus järjestää työntekijöilleen lakisääteinen työeläketurva, voi työnantaja vapaaehtoisesti täydentää työntekijöiden pakollista eläketurvaa erilaisilla lisäeläkkeillä. Jos lisäeläketurva kohdennetaan vain tietylle osalle yrityksen työntekijöistä, katsotaan näiden työntekijöiden saavan tällä tavoin vastiketta työnteostaan. Työnantajan ottama eläkevakuutus katsotaan siis tietyin edellytyksin osaksi työntekijän kokonaispalkkausta.
Jos työnantaja järjestää koko henkilökunnalleen tai tietylle henkilöstönsä ryhmälle lisäeläketurvan joko TEL:n mukaisella rekisteröidyllä lisäeläkejärjestelyllä tai vapaamuotoisella ryhmäeläkevakuutuksella, ei työntekijöille katsota syntyvän sellaista etua, joka olisi otettava huomioon eläkkeen perusteena olevana työansiona. Sellaisen kollektiivisesti järjestetyn lisäeläketurvan maksuja ei myöskään veron ennakonpidätyksessä pidetä työnantajan työntekijöilleen maksamana palkkana. Kollektiivisella lisäeläketurvalla tarkoitetaan tuloverolain 96 a §:n mukaan työnantajan työntekijöistä koostuvalle henkilöpiirille järjestämää vapaaehtoista lisäeläketurvaa, jonka henkilöpiiri on määritelty ryhmittäin työalan tai muun siihen verrattavan perusteen mukaan siten, ettei se tosiasiassa kohdistu nimettyihin tai muutoin yksilöllisesti määrättyihin henkilöihin. Kollektiivisena lisäeläketurvana ei pidetä järjestelyä, joka on tarkoitettu koskemaan vain yhtä työnantajan palveluksessa olevaa henkilöä kerrallaan.
Vapaamuotoisen ryhmäeläkevakuutuksen osalta edellytyksenä kuitenkin on, että tällä tavoin järjestetty eläketurva vastaa eduiltaan enintään rekisteröityä lisäeläketurvaa tai että lisäeläketurva on järjestetty eläkesäätiössä tai eläkekassassa.
Työnantaja saattoi ennen vuotta 2001 järjestää työntekijälle vähimmäisehtoja paremman TEL:n mukaisen eläketurvan tai sisällyttää eläketurvaan sellaisen edun suorittamisen, jota ei edellytetä TEL:n vähimmäisehdoissa ja rekisteröidä nämä etuudet Eläketurvakeskuksessa. Nämä TEL:n 11 §: n mukaiset lisäeläkejärjestelyt ovat aina ryhmäkohtaisia eli kollektiivisia. Rekisteröity lisäturva suljettiin 31.12.2000. Sulkemisen jälkeen ei uusia lisäeläkejärjestelyjä ole enää voinut rekisteröidä eikä voimassa oleviin järjestelyihin ole voinut liittää uusia vakuutettuja. Aikaisemmin tehdyt lisäeläkejärjestelyt ovat kuitenkin edelleen voimassa. Nykyisin uusi kollektiivinen lisäeläkejärjestely on siten mahdollista toteuttaa vain henkivakuutusyhtiöstä otettavalla ryhmäeläkevakuutuksella taikka eläkesäätiön tai eläkekassan niin sanotulla rekisteröimättömällä lisäeläkkeellä.
Vaikka TEL:n 11 §:n mukaiset lisäeläkejärjestelyt ovat aina ryhmäkohtaisia, voi jonkin eläkejärjestelyn piiriin tosiasiallisesti kuulua vain yksi yrityksen työntekijä (esimerkiksi toimitusjohtaja). Sellainen rekisteröity lisäeläkejärjestely katsotaan siltikin kollektiiviseksi ja sen perusteella ei synny työntekijälle eläkkeen perusteena olevana työansiona huomioon otettavaa etua. Sen sijaan muissa kuin TEL:n 11 §:n mukaisissa rekisteröidyissä lisäeläkejärjestelyissä eli niin sanotuissa vapaamuotoisissa lisäeläkejärjestelyissä ei pelkästään yhtä työntekijää kerrallaan koskevaa eläkevakuutusta pidetä kollektiivisena eläkevakuutuksena. Verotuksen osalta tämä kanta perustuu alun perin Korkeimman hallinto-oikeuden päätökseen vuodelta 2003, jonka johdosta asiasta on 1.1.2005 alkaen ollut säännös myös tuloverolaissa (tuloverolain 96 a §). Kantaa noudatetaan työnantajan ottamien vapaamuotoisten ryhmäeläkevakuutusten osalta myös työeläkelakeja sovellettaessa, kun on ratkaistava, kuuluvatko työnantajan ottaman lisäeläkevakuutuksen vakuutusmaksut miltään osin työntekijän eläkkeen perusteena olevaan työansioon. KHO 2003:18
Verohallitus on antanut keväällä 2005 ohjeet vapaaehtoisten eläkevakuutusten verokohteluun 1.1.2005 tulleiden lainmuutosten soveltamisesta. Näissä ohjeissa todetaan muun muassa, että Eläketurvakeskuksen hyväksymiin TEL:n lisäeläketurvan mukaisiin ryhmiin sovelletaan kollektiivisia eläkevakuutuksia koskevia vanhoja säännöksiä. Verohallituksen ohje.
Koska työnantajan kollektiivisesti järjestämästä lisäeläkevakuutuksesta ei synny työntekijöille eläkkeen perusteena olevaan työansioon luettavaa etua, eivät myöskään sellaiset työnantajan tarjoamat edut, jotka työntekijä saa menetetyn lisäeläke-edun korvaukseksi, ole eläketyöansiota. Työnantaja saattaa esimerkiksi korvata aikaisemman kollektiivisen lisäeläkevakuutuksen tuottaman edun työntekijöille annettavilla ylimääräisillä vapaapäivillä. Jos tällaisten pitämättömien vapaapäivien perusteella työntekijälle maksetaan työsuhteen päättyessä rahamääräinen korvaus, ei korvausta oteta huomioon eläkkeen perusteena olevana työansiona.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 28.6.2000 (ETK 12162)
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 26.2.1997 (ETK 11914)
Vapaaehtoisella yksilöllisellä eläkevakuutuksella tarkoitetaan sellaista vanhuuseläke- ja perhe-eläkevakuutusta sekä niihin liittyvää työkyvyttömyys- ja työttömyys-vakuutusta, johon perustuva eläke on tarkoitettu maksettavaksi säännöllisesti toistuvina erinä. Vapaaehtoinen yksilöllinen eläkevakuutus täydentää vakuutetun lakisääteistä ja muuta eläketurvaa hänen yksilöllisiä tarpeitaan vastaavaksi.
Vuoden 2005 alussa voimaan tulleiden säännösten mukaan työnantajan maksamat vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut ovat vakuutetun veronalaista ansiotuloa siltä osin kuin niiden yhteismäärä verovuonna ylittää 8.500 euroa. Verokohteluun ei enää vuodesta 2005 lukien vaikuta se, olisiko vakuutusmaksu työntekijän verotuksessa vähennyskelpoinen eikä se, onko vakuutus jatkuva- vai kertamaksuinen. 8.500 euron verovapaiden vakuutusmaksujen edellytyksenä on, että eläkevakuutuksen mukainen eläkkeelle jäämisikä on vähintään 62 vuotta. Tätä ikärajaa sovelletaan kuitenkin vain 5.5.2004 jälkeen otettuihin yksilöllisiin eläkevakuutuksiin. Sitä aiemmin otettuihin vakuutuksiin sovelletaan ennen 1.1.2005 voimassa olleiden säännösten mukaisia ikärajoja ilman mitään erityisiä siirtymäsäännöksiä. Jos useampi työnantaja maksaa vakuutusmaksuja, ne lasketaan verotusta toimitettaessa yhteen, ja 8 500 euron yli menevä määrä verotetaan palkkana.
Työnantajan ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutusmaksun vakuutusmaksut ovat työntekijän työeläkkeen perusteena olevaa työansiota siltä osin kuin ne katsotaan verotuksessa työntekijän veronalaiseksi ansiotuloksi. Vuodesta 2005 alkaen tämä tarkoittaa siis sitä, että vakuutusmaksujen 8.500 euroa ylittävä osa otetaan huomioon eläkkeen perusteena olevana työansiona. Työeläkelakien soveltamiskäytäntöön ei kuitenkaan vuoden 2005 alussa tullut tältä osin mitään muutosta, vaan jo aiemminkin eläkkeen perusteena olevan työansion käsite on tältä osin ollut yhdenmukainen veronalaisen ansiotulon käsitteen kanssa.
Aikaisemmin työnantajan maksamat yksilöllisen vapaaehtoisen eläkevakuutuksen vakuutusmaksut olivat työntekijän veronalaista ansiotuloa siltä osin kuin ne olisivat työntekijän itsensä maksamina hänen verotuksessaan kokonaan tai osittain vähennyskelvottomia. Veronalaiset eläkevakuutusmaksut olivat tällöinkin eläkkeen perusteena olevaa työansiota.
Joissakin tilanteissa saattaa käydä niin, että työntekijälle tulee veroseuraamuksia työnantajan ottaman yksilöllisen eläkevakuutuksen perusteella ja työnantaja maksaa "liian suurista" vakuutusmaksuista työntekijälle aiheutuneen veron. Tällaista työnantajan maksamaa erää on pidettävä työntekijän saamana palkkana, joka tulee ottaa huomioon eläkkeen perusteena olevana työansiona. Kysymys ei ole vahingonkorvauksesta eikä siihen rinnastettavastakaan suorituksesta, koska veronmaksuvelvollisuutta ei voida pitää työntekijälle sattuvana vahinkona.
Säästöhenkivakuutuksessa on tarkoitus kerryttää vakuutussäästöä asiakkaan (vakuutetun) myöhempään käyttöön, ehkä hyvinkin pitkälle tulevaisuuteen. Säästöhenkivakuutuksessa vakuutuksenottaja maksaa vakuutukseen vakuutusmaksuja joko jatkuvasti tai yhdellä kerralla. Vakuutusyhtiö sijoittaa itse tai välikäsien kautta vakuutusmaksut tuottavasti ja maksaa sitten yhdellä kertaa säästöpääoman ja sille kertyneet tuotot sovittuna ajankohtana vakuutetulle tai muulle edunsaajalle. Säästöhenkivakuutus eroaa yksilöllisestä eläkevakuutuksesta lähinnä siten, että koko vakuutussumma maksetaan kertasuorituksena eikä toistuvina eläke-erinä.
Työnantajan palkansaajalle ottamasta säästöhenkivakuutuksesta maksamat vakuutusmaksut ovat verotuksessa kokonaan palkkaa. Jos vakuutukseen kuitenkin liittyy kuolemanvaramaksu, ei vakuutusmaksu siltä osin ole palkkaa (KHO 1994:1343). Myöskään pelkän kuolemanvaravakuutuksen maksut eivät yleensä ole verotuksessa palkkaa.
Vuosina 1989 - 1992 sen sijaan työantajan maksamista säästöhenkivakuutusmaksuista luettiin työntekijän veronalaisesti tuloksi ja siten myös työansioon kuuluvaksi vain 10 prosenttia.
Eläkkeen perusteena olevaa työansiota määrättäessä otetaan työnantajan työntekijänsä hyväksi maksamat säästöhenkivakuutusmaksut huomioon samoin perustein kuin veron ennakkoa pidätettäessä.
Vakuutusyhtiön maksama vakuutuskorvaus (säästösumma) ei ole eläketyöansiota, koska se perustuu otettuun vakuutukseen eikä siis ole suoranaista vastiketta työstä.
Jos työnantaja maksaa työsuhteen päättyessä työntekijälle korvauksen suoraan ilman, että maksamiseen liittyisi minkään laista vakuutus- tai eläkejärjestelyä, on korvauksen kuulumista eläkkeen perusteena olevaan työansioon arvioitava samoin kuin muitakin työsuhteen päättyessä maksettavia korvauksia. Jos kysymys ei ole irtisanomisajan palkasta tai muustakaan työstä maksettavaksi vastikkeeksi katsottavasta erästä, pidetään korvausta yleensä eläketyöansioon kuulumattomana korvauksena työsuhteen päättymisestä.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 20.3.2002 (ETK 12274)
Vuoden 1990 alussa tuli voimaan Henkilöstörahastolaki (814/89) . Yritykseen, jonka palveluksessa on vähintään 30 työntekijää, voidaan perustaa henkilöstörahasto. Tietyin edellytyksin rahaston perustaminen myös pienempiin yrityksiin on mahdollista.
Henkilöstörahasto on työntekijöiden palkitsemismuoto, joka perustuu yrityksen menestykseen tai viraston toiminnan tulokseen. Yrityksen palveluksessa olevat henkilöt ovat yleensä henkilöstörahaston jäseniä työsuhteensa perusteella. Kullakin jäsenellä on osuus rahaston varoihin. Yritys tai virasto maksaa vuosittain rahastoon rahasuorituksia eli voittopalkkioita, jotka perustuvat ennalta sovittuihin tavoitteisiin, yrityksen toiminnan kannattavuuteen ja tehokkuuteen. Henkilöstörahaston tehtävänä on kanavoida rahasto-osuuksien nostoina henkilöstölle suorituksia, jotka riippuvat voittopalkkioerien kautta yrityksen kannattavuudesta.
Yrityksen henkilöstörahastoon maksamia suorituksia ja voittopalkkioita ei pidetä työeläkelakeja sovellettaessa yrityksen työntekijöiden eläkkeen perusteena olevina työansioina.
Voittopalkkiosumma jaetaan jäsenten henkilökohtaisiin rahasto-osuuksiin sen mukaan kun rahaston säännöissä on määrätty. Jaon tulee olla tasapuolinen. Rahasto sijoittaa kertyneet varat ja niistä saadut tuotot jaetaan vuosittain jäsenten osuuksiin. Henkilökohtainen rahasto-osuus koostuu siten yrityksen vuosittain rahastolle maksamista voittopalkkioeristä sekä niille kertyneistä sijoitusten tuotoista. Rahasto-osuus jakautuu sidottuun osaan ja nostettavissa olevaan osaan
Rahasto-osuutensa jäsen voi nostaa laissa ja säännöissä määrätyin edellytyksin. Jäsen voi nostaa rahastoon kertyneitä varoja vuosittain viiden jäsenyysvuoden jälkeen. Työsuhteen päättyessä rahasto-osuus voidaan maksaa aikaisemminkin. Nostettavissa olevan rahasto-osuutensa jäsenellä on oikeus saada rahana viipymättä arvonmäärityspäivän jälkeen siten kuin henkilöstörahaston säännöissä tarkemmin määrätään. Halutessaan jäsen voi jättää varansa rahastoon edelleen sijoitettavaksi. Kyseiset nostamatta jätetyt osuudet ovat nostettavissa myöhempinä vuosina niille kertyneiden sijoitusten tuottojen kanssa.
Verotuksessa nostetusta rahasto-osuudesta 80 prosenttia on veronalaista ansiota. Muilta osin tulo on verovapaa.
Työeläkelakeja sovellettaessa henkilöstörahastosta nostettua osuutta ei kuitenkaan lueta eläkkeen perusteena oleviin työansioihin miltään osin (TEL:n 7 §:n 3 momentin 8 kohta ja KuEL:n 68 §:n 3 momentin 9 kohta). Vaikka asiaa koskeva nimenomainen lainsäännös on ollut tullut voimaan vasta 1.1.2005 alkaen, on soveltamiskäytännössä henkilöstörahastosta nostettuja osuuksia pidetty eläketyöansioon kuulumattomina erinä jo aikaisemminkin.
Esimerkki: Eläkelautakunnan päätös 12.1.2004 (ELK2822/03)
Henkilöstörahastolakia on muutettu vuoden 2000 (1145/1999) alusta lukien siten, että henkilöstörahaston jäsenellä on oikeus nostaa osuutensa voittopalkkioerään myös rahaston sijaan suoraan käteisenä, jos se on rahaston sääntöjen mukaan sallittua. Käteisenä nostettava voittopalkkio ei siten tule rahastoon, vaan työnantaja maksaa sen suoraan jäsenelle.
Koska työnantajalle ei saa syntyä lisäkustannusta käteisnoston johdosta, palkansaaja voi saada voittopalkkiosta vain sosiaalivakuutusmaksuilla vähennetyn määrän. Käteisnosto katsotaan verotuksessa kokonaisuudessaan palkaksi.
Myöskään käteisenä nostettavaa voittopalkkioerää ei kuitenkaan työeläkelakeja sovellettaessa oteta nimenomaisen lainsäännöksen perusteella (TEL:n 7 §:n 3 momentin 8 kohta ja KuEL:n 68 §:n 3 momentin 9 kohta) huomioon eläkkeen perusteena olevassa ansiossa.
Voitonjaossa henkilöstölle on kysymys siitä, että yrityksen omistajat päättävät yhtiökokouksessa tyytyä pienempään osinkoon antamalla osan voitosta koko henkilöstölle. Tällaista suoritusta ei pidetä henkilöstön työstä maksettuna vastikkeena eikä siitä sen vuoksi peritä työeläkemaksuja eikä oteta huomioon työntekijöiden eläkettä määrättäessä.
Niin sanottuja henkilöstörahastolain mukaan määräytyviä käteisiä voittopalkkioita käsitellään työeläkelakeja sovellettaessa samoin kuin voitonjakoa, jos nämä palkkiot täyttävät tietyt edellytykset. Aikaisemmin nämä edellytykset on lueteltu Eläketurvakeskuksen soveltamisohjeessa ( Lakiosaston tiedote 3/95 ), mutta 1.1.2005 lukien asiasta on ollut säännökset laissa (TEL:n 7 §:n 3 momentin 9 kohta ja 4 momentti).
Esimerkki: Eläkelautakunnan päätös 6.2.2002 (ELK 2634/01)
Työntekijälle maksettavan suorituksen nimityksellä ei ole ratkaisevaa merkitystä päätettäessä sen kuulumisesta eläkkeen perusteena oleviin ansioihin. Ratkaisu on tehtävä suorituksen maksamisesta saadun selvityksen ja suorituksen tosiasiallisen luonteen mukaan.
Seuraavassa on joistakin mainituista edellytyksistä annettu tarkempia soveltamisohjeita ja esimerkkitapauksia.
Käteisiä voittopalkkioita ei pidetä työeläkelakeja sovellettaessa työstä maksettuina vastikkeina silloin, kun ne täyttävät voitonjaon edellytykset. Voitonjaosta päättäminen kuuluu osakeyhtiössä yhtiökokouksen toimivaltaan, joten myös eläketyöansioon kuulumattoman käteisen voittopalkkion maksamisesta tulee päättää yhtiökokouksessa. Jos palkkion maksamisesta päättää yhtiön toimiva johto (esimerkiksi yhtiön hallitus), pidetään palkkioita palkkaan rinnastettavina etuina, jotka yleensä otetaan huomioon eläkkeen perusteena olevissa työansioissa. Käteisten voittopalkkioiden käyttöönotto ei kuitenkaan ole yhtiökokouksessa päätettävä asia.
Osuuskunnassa yhtiökokousta vastaa osuuskunnan kokous. Myös osuuskunta voi tehdä päätöksen voitonjaosta (ylijäämän jakamisesta) henkilökunnalle siten, että käteisinä voittopalkkioina jaettavia eriä ei pidetä osuuskunnan työntekijöiden eläketyöansiona. Jos päätöksen kuitenkin tekee osuuskunnan hallitus, viittaa se pikemminkin siihen, että palkkioita pidetään tulospalkkion luonteisina henkilöstön kannustinjärjestelmänä.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 10.4.2002 (ETK 12279)
Henkilöyhtiössä ei ole katsottu muodostuvan sellaista erillistä voittoa, joka voisi olla voitonjaon kohteena samalla tavalla kuin osakeyhtiössä tai osuuskunnassa. Siten esimerkiksi kommandiittiyhtiön koko henkilökunnalleen jakamia tasasuuruisia palkkioita, joiden suuruus perustuu yhtiön edellisen tilikauden tulokseen, pidetään työntekijöiden eläkkeen perusteena olevin työansioina.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 28.12.1999 (ETK 12131)
Koko henkilöstöllä tarkoitetaan yrityksen vakinaista tai pidempiaikaista henkilöstöä. Yrityksellä saattaa olla palveluksessaan henkilöitä, joiden työsuhde kestää vain lyhyen ajan, kuten kesälomasijaisia tai lyhytaikaista työtä tekeviä työntekijöitä. Laissa edellytetyn vaatimuksen palkkioiden maksamisesta koko henkilöstölle katsotaan täyttyvän, vaikka käteistä voittopalkkiota ei maksettaisi kesätyöntekijöille tai muille vastaavanlaisessa lyhyessä määräaikaisessa työsuhteessa oleville työntekijöille.
Jos käteinen voittopalkkio sen sijaan maksetaan vain tietylle muulla kuin edellä tarkoitetulla tavalla rajatulle henkilöstöryhmälle tai tietyille yksittäisille työntekijöille, kyse on eläkkeen perusteena olevaan työansioon luettavasta tulospalkan luonteisesta erästä. Esimerkiksi käteisen voittopalkkion saajien rajaaminen vain yrityksen niin sanottuihin avainhenkilöihin merkitsee käytännössä sitä, että käteisiä voittopalkkioita on pidettävä eläkkeen perusteena oleviin työansioihin luettavina suorituksina.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 7.12.1998 (ETK 12052)
Jotta käteinen voittopalkkio voisi käytännössä jäädä eläkkeen perusteena olevan työansiokäsitteen ulkopuolelle, tulee sen määräytyä samalla tavalla kuin henkilöstörahastolain (814/1989) mukaan jaetaan rahaston vastaanottamat voittopalkkioerät jäsenten rahasto-osuuksiin. Mainitun lain 17 §:n mukaan jako tehdään kunkin henkilöstörahastolain sääntöjen mukaan, mutta jaon on oltava tasapuolinen. Lisäksi edellytyksenä on muun muassa, että palkkioiden maksamisen ei voida katsoa liittyvän työnantajan ja työntekijän kesken sovittuun kannustusjärjestelmään.
Jos käteistä voittopalkkiota ei makseta yrityksen työntekijöille henkilöstörahastolain 17 §:ssä mainittujen vaihtoehtojen mukaisesti, ei voittopalkkiota voida jättää eläketyöansion ulkopuolelle.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 26.3.2003 (ETK 12319)
Esimerkki: Vakuutusoikeuden päätös 14.6.1995 (VakO 4977/94)
Henkilöstörahastolain mukaan voittopalkkioerällä tarkoitetaan rahasuoritusta, joka yrityksessä määräytyy olennaisesti tuloslaskelman tai siihen rinnastuvalla sisäisellä laskentatoimella tuotetun laskelman mukaisesta liikevoitosta lisättynä poistoilla tai sen jälkeisestä toiminnan kannattavuutta osoittavasta erästä ja mahdollisesti lisäksi muista yrityksen toiminnan tehokkuutta osoittavista tekijöistä ja virastossa sen soveltaman tulospalkkausjärjestelmän mukaisista tulospalkkioista.
Jos käteinen voittopalkkio ei muodostu mainitun laskelman mukaisesta liikevoitosta, on kysymys eläketyöansioon kuuluvasta suorituksesta.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 10.4.2002 (ETK 12279)
Osakeyhtiölain (734/1978) 12 luvun mukaan voitonjako osakeyhtiössä ei saa ylittää tilikaudelta vahvistetun taseen mukaisen voiton ja yhtiön muun vapaan oman pääoman yhteismäärää vähennettynä taseen osoittamalla tappiolla sekä muilla niin sanotuilla jakokelvottomilla erillä, jotka on laissa tarkemmin lueteltu.
Kysymys ei siis yhtiöoikeudellisestikaan voi olla voitonjaosta, jos käteinen voittopalkkio yhdessä muun voitonjaon (osinkojen) kanssa ylittää osakeyhtiön jakokelpoisen oman pääoman määrän. Sen vuoksi käteistä voittopalkkiota ei työeläkelakeja sovellettaessakaan pidetä voitonjakona tai siihen rinnastettavana suorituksena, jos osakeyhtiölaissa säädetyt edellytykset voitonjaosta eivät ole olemassa.
Osuuskuntalain 8 luvussa on osakeyhtiölakia vastaavat säännökset jakokelpoisesta ylijäämästä. Myös osuuskunnan maksamia käteisiä voittopalkkioita pidetään eläketyöansioon kuuluvina työansioina, jos käteisen voittopalkkion määrä yhdessä jäsenille jaettavan ylijäämän kanssa ylittää osuuskunnan jakokelpoisen ylijäämän määrän.
Laissa on vuodesta 2005 lukien säädetty, että käteisen voittopalkkion maksaminen henkilöstölle on tullut käsitellä yhteistoiminnasta yrityksissä annetussa laissa säädetyllä tai muulla vastaavalla tavalla, jotta käteinen voittopalkkio voitaisiin katsoa eläketyöansioon kuulumattomaksi eräksi. Tämän edellytyksen tarkoituksena on, että yrityksen työntekijät olisivat tietoisia siitä, että kyseisestä erästä ei kartu työeläkettä. Jos yritykseen ei henkilökunnan vähäisyyden tai muun syyn vuoksi sovelleta yhteistoiminnasta yrityksissä annettua lakia, ei tämän edellytyksen puuttuminen kuitenkaan merkitse käteisen voittopalkkion katsomista eläkkeen perusteena olevaksi työansioksi.
Periaatteessa olisi suotavaa, että työnantaja informoisi työntekijöitä mainitulla tavalla käteisten voittopalkkioiden mahdollisesta maksamisesta ja eläkkeen perusteena olevaan työansioon kuulumattomuudesta jo ennen kuin se tilikausi alkanut, jolta voittopalkkio mahdollisesti tulee maksettavaksi. Ennen tilikauden alkamista tapahtuvaa käsittelyä ei kuitenkaan voida pitää välttämättömänä edellytyksenä sille, että voittopalkkiota ei luettaisi eläketyöansioksi.
Jos yrityksessä on työnantajan ja työntekijöiden kesken sovittu kannustejärjestelmästä, jonka mukaisesti palkkioita maksetaan, ovat palkkiot ennalta sovittua vastiketta työnteosta ja siten myös eläkkeen perusteena olevaa työansiota. Kysymys ei siis ole eläketyöansioon kuulumattomasta erästä, jos palkkioiden maksaminen perustuu ennalta laadittuun järjestelmään eikä maksamisesta siten päätetä vasta yhtiökokouksessa tilikauden päättymisen jälkeen. Vaikka maksaminen lopullisesti vahvistetaan yhtiökokouksessa, se ei muuta palkkion luonnetta.
Työnantajan tulee antaa eläkelaitokselle tarvittaessa riittävä selvitys, jonka perusteella käteisen voittopalkkion kuuluminen eläketyöansioon voidaan eläkelaitoksessa tehdä.
Eläkkeen perusteena olevaa työansiota on myös sellainen käteinen voittopalkkio, jota ei makseta koko henkilöstölle vaan ainoastaan niille työntekijöille tai työyksiköille, jotka ovat saavuttaneet ennalta määritellyn tuloksen. Tällöinkin on tosiasiallisesti kysymys tulospalkkauksesta eikä eläketyöansioon kuulumattomasta käteisestä voittopalkkiosta.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 7.7.1999 (ETK 12106)
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 29.1.1991 (ETK 11466)
Työntekijöille voidaan antaa vastikkeetta esimerkiksi työnantajayhtiön, samaan konserniin kuuluvan muun yhtiön tai vaikkapa jonkin täysin ulkopuolisen yhtiön osakkeita. Vuonna 2006 tuli voimaan lainmuutos, jolla oli olennainen merkitys tietyntyyppisten osakepalkkioiden kuulumiseen eläkkeen perusteena oleviin työansioihin.
Ennen vuotta 2006 pidettiin työntekijöille annettuja osakepalkkioita eläkkeen perusteena olevina työansioina. Osakkeiden antaminen työntekijöille vastikkeetta katsottiin rahasuoritukseen rinnastettavaksi palkkioksi, jos osakkeiden luovuttaminen perustui ennakkoon asetettujen tavoitteiden saavuttamiseen ja jos nämä tavoitteet liittyvät yrityksen omaan toimintaan liittyviin taloudellisiin tunnuslukuihin vastaavasti kuin rahana maksettavissa tulospalkkioissakin.
Myöskään sillä, että palkkiona annettaviin osakkeisiin mahdollisesti liittyi määräaikainen luovutusrajoitus, ei ollut merkitystä ratkaistaessa palkkioiden kuulumista eläkkeen perusteena oleviin työansioihin.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 1.2.2000 (ETK 12138)
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 16.5.2000 (ETK 12157)
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 23.6.2003 (ETK 12351)
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 31.3.2005 (ETK 12404)
Kaikki edellä viitatut Eläketurvakeskuksen lausunnot on siis annettu ennen vuotta 2006
ja näin ollen ne koskevat osakepalkkioiden lukemista eläkkeen perusteena oleviin työansioihin ennen 1.1.2006 voimaan tullutta lainmuutosta. Niissä mainittuja periaatteita voidaan kuitenkin soveltuvin osin soveltaa myös sellaisiin 1.1.2006 jälkeen maksettaviin osakepalkkioihin, jotka eivät täytä jäljempänä selostettavia edellytyksiä.
Niin sanottujen osakepalkkiojärjestelmien perusteella maksettavia suorituksia pidettiin eläkkeen perusteena olevina työansioina silloin, kun osakepalkkiojärjestelmä oli palkkion määräytymisperusteiden osalta rinnastettavissa muihin tulospalkkiojärjestelmiin. Jos siis osakepalkkiojärjestelmässä osakepalkkion saaminen perustui samantyyppisiin taloudellisiin tunnuslukuihin kuin muissakin tulospalkkiojärjestelmissä ja jos työntekijä sai järjestelmän perusteella osakepalkkion peruuttamattomasti, vaikkakin lykkäävin ehdoin, itselleen, voitiin osakepalkkiota pitää rahakorvaukseen rinnastettavana työstä maksettavana vastikkeena.
Vuoden 2006 alussa tuli voimaan TEL:n 7 §:n muutos, joka koskee osakepalkkioiden kuulumista eläkkeen perusteena oleviin työansioihin.
(HE 45/2005 ja EV 139/2005). Eduskunta hyväksyi lainmuutoksen hallituksen esitykseen HE 68/2005 liittyneiden lakiesitysten yhteydessä, mutta TEL:n muutoksen osalta lakiesityksen perustelut oli annettu jo hallituksen esityksessä
HE 45/2005
.
Lainmuutos merkitsee, että muun muassa osakkeina tai niiden sijasta muussa muodossa annettava palkkio voi tietyin edellytyksin jäädä eläkettä kartuttavan työansiokäsitteen ulkopuolelle, vaikka palkkion saamisen edellytykset perustuisivat yrityksen liiketoimintaan liittyviin taloudellisiin tai toiminnallisiin tunnuslukuihin. Jos osakepalkkio ei täytä lainmuutoksessa säädettyjä edellytyksiä, kuuluu se edelleen eläkkeen perusteena oleviin työansioihin samalla tavalla kuin ennen vuotta 2006 annettu osakepalkkiokin. Vuodesta 2006 alkaen osakepalkkio voi siis määräytymisehdoista riippuen joko kuulua tai olla kuulumatta eläkkeen perusteena olevaa työansioihin.
Vuoden 2006 lainmuutoksen tarkoituksena oli, että sellainen palkkio, jonka arvo määräytyy osakemarkkinoilla vähintään vuoden pituisena aikana, ei kuulu eläkkeen perusteena oleviin työansioihin. Sellaisessa palkkiossa on usein samoja piirteitä kuin työsuhdeoptioihin perustuvassa kannustinjärjestelmässä, joten on johdonmukaista, että myös muut vastaavanlaiset osakkeen arvonkehitykseen ainakin osittain perustuvat palkitsemismuodot jäävät eläkettä kartuttavien ansioiden ulkopuolelle. Harkittaessa kannustinjärjestelmien perusteella maksettavien suoritusten kuulumista eläkkeen perusteena oleviin työansioihin on otettava huomioon lainmuutoksen tarkoitus.
Vuoden 2006 lainmuutoksessa tarkoitettuja palkkiojärjestelmiä käytetään yleensä yritysten ylimmän johdon tai niin sanottujen avainhenkilöiden kannustamiseen. Järjestelmän piiriin kuuluva henkilömäärä on usein suppeampi kuin tavanomaisissa tulospalkkiojärjestelmissä, jotka yleensä koskevat yrityksen koko henkilöstöä. Usein lainmuutoksessa tarkoitetuilla palkkiojärjestelmillä on pyritty korvaamaan aiemmin käytössä olleita työsuhdeoptiojärjestelmiä, joten senkin vuoksi on johdonmukaista, että myöskään korvaavan järjestelmän perusteella maksettava etuus ei oikeuta eläkekertymään.
TEL:n 7 §:n 3 momenttiin lisättiin uusi 4a kohta, jonka mukaan eläkkeeseen oikeuttaviin ansioihin ei lueta palkkiota, joka annetaan työnantajayhtiön tai sen kanssa samaan konserniin tai muuhun vastaavaan taloudelliseen yhteenliittymään kuuluvan yhtiön viranomaisen valvonnan alaisessa arvopaperipörssissä noteerattuina
edellyttäen, että:
Esimerkki: Yrityksessä on käytössä osakepalkkiojärjestelmä, jonka mukaan henkilökunnalle annetaan tiettyjen tulostavoitteiden saavuttamisen perusteella tietty määrä yrityksen osakkeita. Osakkeet annetaan työntekijöille kuitenkin vasta vuoden kuluttua siitä, kun mahdollisuudesta saada palkkio on henkilökunnalle tiedotettu. Tulostavoitteet on määritelty samassa yhteydessä kuin henkilökunnalle on tiedotettu osakepalkkiojärjestelmästä. Tällöin työntekijöille annettavien osakkeiden arvo ei ole 1.1.2006 alkaen eläkkeen perusteena olevaa työansiota.
Esimerkki: Yrityksessä on käytössä osakepalkkiojärjestelmä, jonka mukaan henkilökunnalle annetaan tiettyjen tulostavoitteiden saavuttamisen perusteella tietty määrä yrityksen osakkeita, jotka annetaan työntekijöille alle vuoden kuluttua siitä, kun mahdollisuudesta saada palkkio ja tulostavoitteiden määrittelystä on henkilökunnalle tiedotettu. Tällöin työntekijöille annettujen osakkeiden arvo on 1.1.2006 jälkeenkin eläkkeen perusteena olevaa työansiota.
Vähintään vuoden mittainen odotusaika palkkion lupaamisen ja sen antamisen välillä aikaansaa sen, ettei saatavan edun lopullinen arvo ole määriteltävissä palkkion lupaamishetkellä. Koska saatavan edun lopullinen arvo määräytyy lupaamishetken jälkeen yhtiön osakkeen arvon muutoksen perusteella, työntekijän työpanoksella ei voida katsoa olevan välitöntä vaikutusta saatavan edun määrään (HE 45/2005).
Sovellettaessa vuoden 2006 lainmuutosta on tärkeää määritellä, mikä on palkkion lupaamisajankohta kussakin esillä olevassa palkkiojärjestelmässä.
Palkkion lupaamisella tarkoitetaan lähtökohtaisesti sitä ajankohtaa, jolloin työntekijälle ilmoitetaan tietyt ehdot sisältävän palkkiojärjestelmän käyttöön ottamisesta yrityksessä sekä työntekijän kuulumisesta kyseisen palkkiojärjestelmän piiriin . Jos tämän ajankohdan jälkeen kuluu vähintään yhden vuoden pituinen aika, ennen kuin työntekijälle annetaan palkkiojärjestelmän mukainen etuus, jonka arvo määräytyy osakkeiden arvonkehityksen perusteella, ei palkkio kuulu eläkkeen perusteena oleviin työansioihin.
Lupaamisajankohdan määritteleminen ei kaikissa tilanteissa ole edellä todetun pääsäännön perusteella täysin selvää ja yksiselitteistä. Jos lupausajankohta on epäselvä, on se viime kädessä ratkaistava tapauskohtaisesti kunkin kysymyksessä olevan palkkiojärjestelmän ehtojen perusteella.
Palkkio voi kuulua lainmuutoksen piiriin myös, vaikka se osakkeiden tai vastaavien sijasta maksettaisiin osittain tai kokonaan rahana, jos tarvittavia osakkeita ei jonkin syyn vuoksi voida työntekijälle luovuttaa. Lainmuutoksen piiriin voi siis myös kuulua myös käteisenä rahana annettava palkkio, joka korvaa palkkiojärjestelmässä muutoin määritellyn osakkeina (tai sijoitustalletuksena tms.) luvatun palkkion .
Syy palkkion maksamiseen osakkeiden sijasta kokonaan rahana voisi olla esimerkiksi se, että yhtiöllä ei jonkin seikan vuoksi ole osakkeiden luovutusajankohtana hallinnassaan tarvittavaa määrää omia osakkeita ja että yhtiössä ei ole tehty päätöstä osakepääoman korottamisesta kysymyksessä olevan palkkiojärjestelmän johdosta.
Palkkion muuttaminen käteissuoritukseksi ei saa merkitä palkkiojärjestelmän tosiasiallisen luonteen muuttumista siten, että maksettava palkkio olisi tosiasiallisesti rinnastettavissa tavanomaiseen tulospalkkioon, joka TEL:n 7 §:n 1 momentin mukaan kuuluu eläkkeen perusteena olevaan työansioon. Jotta käteisenä maksettava suoritus voisi kuulua TEL:n 7 §:n 3 momentin 4a kohdan piiriin, on sen arvon perustuttava osakemarkkinoiden kehitykseen vähintään vuoden mittaisena aikana siitä, kun työntekijöille on luvattu palkkion saaminen.
Esimerkki: Yrityksen osakepalkkiojärjestelmän perusteella työntekijöille luvataan tiettyjen tulostavoitteiden saavuttamisen jälkeen tietty määrä osakkeita. Vuoden kuluttua lupaamisesta työntekijöille kuitenkin maksetaan osakkeiden antamisen sijasta osakkeiden sen hetkistä pörssiarvoa vastaava käteissuoritus. Tällainen käteissuoritus ei kuulu 1.1.2006 alkaen työntekijöiden eläkkeen perusteena olevaan työansioon. Jos käteissuoritus maksettaisiin alle vuoden kuluttua palkkion lupaamisesta, olisi se otettava huomioon eläketyöansiona.
Osakepalkkion yhteydessä työntekijöille voidaan luvata maksaa tietyn osakemäärän lisäksi käteissuoritus, joka tilitetään osakkeista menevän veron maksamiseksi verohallinnolle ennakonpidätyksenä. Tällöin käteissuoritusta ei pidetä eläketyöansiona, jos osakepalkkiotakaan ei oteta huomioon.
Esimerkki: Yrityksen osakepalkkiojärjestelmän perusteella työntekijät saavat tiettyjen tulostavoitteiden saavuttamisen perusteella vuoden kuluttua palkkion lupaamisesta tietyn suuruisen palkkion, josta 40 prosenttia annetaan yrityksen osakkeina ja 60 prosenttia rahana, joka tilitetään ennakonpidätyksenä veroviranomaisille. Tällöin sekä osakkeina että rahana 1.1.2006 jälkeen annettava palkkio jää eläkkeen perusteena olevan työansion ulkopuolelle.
Vuoden 2006 lainmuutos koskee palkkiota, joka annetaan:
viranomaisen valvonnan alaisessa arvopaperipörssissä noteerattuina osakkeina, sijoitustalletuksena tai muulla vastaavalla tavalla.
Jos palkkio annetaan esimerkiksi sijoitustalletuksena, tulee myös sen lopullisen arvon määräytyä edun lupaamisen jälkeisenä vähintään vuoden pituisena aikana jonkin edellä luetellun yrityksen julkisesti noteeratun osakkeen arvon kehityksen perusteella.
Esimerkki: Työntekijälle luvataan tiettyjen tulostavoitteen saavuttamisen perusteella maksaa vuoden kuluttua lupaamisesta tietyn euromäärän suuruinen sijoitustalletus, jolle maksetaan lisäksi vuoden ajalta kertyvä tuotto, joka määräytyy työnantajayhtiön kanssa samaan konserniin kuuluvan osakeyhtiön julkisesti noteeratun osakkeen arvoa kuvaavan osakeindeksin perusteella. Annettavaa talletusta ei tällöin pidetä 1.1.2006 alkaen eläkkeen perusteena olevana työansiona.
Työnantajayhtiöllä tarkoitetaan työntekijöiden työsopimussuhteiden toista osapuolta. Kysymyksessä on siis se yhtiö, jolla on velvollisuus järjestää työntekijöille lakisääteinen eläketurva.
Samaan konserniin kuuluvat sellaiset yhtiöt, joissa jollakin yhtiöllä (emoyhtiöllä) on määräysvalta muihin yhtiöihin (tytäryhtiöt) nähden. Konsernia koskeva määritelmä on osakeyhtiölain 1 luvun 3 §:ssä ja kirjanpitolain 1 luvun 6 §:ssä. Kirjanpitolaissa tarkoitettuun konserniin voi kuulua myös esimerkiksi rekisteröityjä yhdistyksiä, osuuskuntia ja muita kirjanpitovelvollisia yksiköitä, joissa jollakin yksiköllä on määräysvalta toisiin yksiköihin nähden.
Konsernia vastaava muu taloudellinen yhteenliittymä on esimerkiksi osuuspankeista ja muista osuuskuntamuotoisista luottolaitoksista annetun lain (1504/2001, "osuuspankkilaki" ) 2 luvun 3 §:ssä tarkoitettu osuuspankkien yhteenliittymä. Myös muu samankaltainen erillisten yhteisöjen muodostama kokonaisuus, jonka osien välillä on lainsäädäntöön perustuva riippuvuussuhde, voi olla TEL:n 7 §:n 3 momentin 4a kohdassa tarkoitettu muu vastaava taloudellinen yhteenliittymä.
Taloudellisesta yhteenliittymästä on säännös myös TEL:n 17 g §: ssä, jossa säädetään työeläkejärjestelmää toimeenpantaessa saatujen tietojen luovuttamisesta samaan yritysryhmään kuuluvalle muulle yritykselle. Taloudellisen yhteenliittymän käsitettä tulkitaan osakepalkkioiden yhteydessä samalla tavalla kuin tietojen luovutuksessakin.
TEL:n 17 g §:ssä taloudellisella yhteenliittymällä tarkoitetaan vakuutusyhtiölain 18 luvun 6 b §:ssä ja luottolaitostoiminnasta annetun lain 94 §:ssä tarkoitettua taloudellista yhteenliittymää.
Viimeksi mainitun lain esitöiden mukaan taloudellista yhteenliittymää ei voida määritellä täsmällisesti lain tasolla, vaan asia on ratkaistava tapauskohtaisesti. Arvioinnissa tulee kiinnittää huomiota muun muassa siihen, onko liittymään kuluvilla yrityksillä keskinäistä omistusta esimerkiksi takuupääoman muodossa, vaikka yritykset eivät muodostaisikaan konsernisuhdetta taikka laissa tarkoitettua rahoitus- ja vakuutusryhmittymää. Taloudellinen yhteenliittymä voi olla kyseessä myös silloin, jos yritykset ovat vahvassa liiketaloudellisessa riippuvuussuhteessa toisiinsa nähden esimerkiksi siten, että yritykset käyttävät pääasiassa toistensa palveluja liiketoiminnassaan. Taloudellisen yhteenliittymän tunnusmerkistöön kuuluu kuitenkin aina pysyvyys ja vakiintuneisuus. Tilapäistä yhteenliittymistä tai yhteistyösuhdetta, esimerkiksi jonkin projektiluonteisen liiketoimen toteuttamiseksi, ei voida pitää laissa tarkoitettuna taloudellisena yhteenliittymänä. Vakiintuneena toimintatapana voidaan pitää ainakin sitä, jos yhteenliittymään kuuluvilla yrityksillä on yhteinen liiketoimintaidea, ne esiintyvät yhtenäisesti markkinoilla yhteisellä nimellä tai saman liikemerkin alaisuudessa ja käyttävät yhteisiä jakelukanavia tuotteidensa tai palvelujensa myynnissä. Yrityksillä voi olla myös yhteistä asiakaskuntaa ja ne voivat myös toimia toistensa edustajina sekä myydä ja markkinoida muiden liittymään kuuluvien yritysten lukuun niiden tarjoamia tuotteita tai palveluja asiakkaille. ( HE 165/2001 vp .)
Vuoden 2006 lainmuutos koskee vain sellaisia osakepalkkioita, jotka annetaan viranomaisen valvonnan alaisessa arvopaperipörssissä noteerattuina osakkeina. Arvopaperipörssillä tarkoitetaan pörssiarvopaperien kaupankäynnin edellytyksiä järjestävää ja ylläpitävää (arvopaperipörssitoiminta) yhteisöä. Ks. arvopaperimarkkinalaki 495/1989. Helsingin arvopaperipörssitoimintaa hoitaa OMX-yhtiö. Arvopaperipörssien toimintaa valvoo Suomessa Suomen Pankin yhteydessä toimiva Rahoitustarkastus.
TEL:n 7 §:n 3 momentin 4a kohdassa tarkoitetut osakkeet voivat olla noteerattuina myös ulkomaisessa arvopaperipörssissä, joka on jonkin suomalaista Rahoitustarkastusta vastaavan ulkomaisen viranomaisen valvonnan alainen. Työnantajan tulee tarvittaessa esittää eläkelaitokselle selvitys ulkomaan viranomaisen valvonnan piirissä olemisesta.
Jos palkkiona saatavia osakkeita ei noteerata missään edellä tarkoitetussa arvopaperipörssissä, ei palkkion antamiseen voida soveltaa kysymyksessä olevaa TEL:n säännöstä. Palkkio kuuluu siinä tapauksessa eläkkeen perusteena olevaan työansioon, jos sen saaminen perustuu yrityksen tai konsernin toimintaan liittyvien tulostavoitteiden saavuttamiseen.
Esimerkki: Osakeyhtiössä on käytössä ylintä johtoa koskeva kannustin- ja sitouttamisjärjestelmä, joka rakentuu yrityksen taloudellisen lisäarvon kasvattamiselle. Työntekijöille maksettavan osakepalkkion määrä on riippuvainen yritykselle kolmivuotiskaudella kertyvän lisäarvon määrästä, jonka laskennan lähtökohtana on konsernin tuloslaskelma, jossa oikaistuun liikevoittoon päästään kohdistamalla operatiivista liikevoittoa vastaavat verot. Yrityksen osakkeita ei noteerata missään julkisessa kauppapaikassa, koska yrityksen koko osakekanta on Suomen valtion 100-prosenttisessa omistuksessa. Sen vuoksi kysymyksessä olevan järjestelmän perusteella työntekijöille maksettavaksi tulevat palkkiot maksetaan kokonaan rahana. Kyseiset palkkiot ovat eläkkeen perusteena olevaa työansiota ja 1.1.2006 alkaen voimaan tulleella lainmuutoksella ei ole vaikutusta asian arviointiin.
TEL:n 7 §:n 3 momentin 4a kohdan muutos tuli voimaan 1.1.2006. Sitä sovelletaan sellaiseen palkkioon, joka maksetaan työntekijälle lain voimaan tulon jälkeen . Maksamisella tarkoitetaan sitä ajankohtaa, jolloin työntekijälle annetaan kysymyksessä olevat osakkeet tai muussa vastaavassa muodossa annettava palkkio. Jotta säännöstä voitaisiin soveltaa, on maksamisen tapahduttava vähintään vuoden kuluttua siitä, kun tietty palkkio on työntekijälle luvattu.
Käytännössä vuonna 2006 voimaan tuleva säännös tulee siis sovellettavaksi myös sellaisiin osakepalkkioihin, jotka on työntekijöille luvattu jo ennen vuotta 2006, mutta jotka lopullisesti annetaan työntekijälle vasta 1.1.2006 jälkeen (vrt. edellä ohjeen kohta "Mitä tarkoitetaan palkkion lupaamisella"). Sillä seikalla, liittyykö annettaviin osakkeisiin antamisajankohdan jälkeen määräaikainen luovutusrajoitus vai ei, ei ole lainmuutoksen soveltamisen kannalta merkitystä.
Selvitettäessä osakepalkkioiden kuulumista eläkkeen perusteena oleviin työansioihin on yleensä tutustuttava kysymyksessä olevaa palkkiojärjestelmää koskeviin ehtoihin, jotka useimmiten ovat yritys- tai konsernikohtaisia. Järjestelmien yksilöllisten erojen vuoksi ei tarkkoja edellä selostettuja tarkempia ohjeita ole mahdollista antaa. Palkkion kuuluminen eläkkeen perusteena oleviin työansioihin joudutaan tekemään tapauskohtaisesti tässä soveltamisohjeessa kerrottujen periaatteiden mukaan.
Tässä soveltamisohjeessa käsitellään myöhemmin erikseen niin sanotun synteettisen optiojärjestelyn perusteella työntekijöille maksettavia suorituksia. Niitä ei pidetä eläkkeen perusteena olevina työansioina, koska ne määräytyvät pelkästään yhtiön osakkeen arvonmuutoksen perusteella TEL:n 7 §:n 3 momentin 4 kohta.
Tulospalkkausjärjestelmän kaltaista osakepalkkiojärjestelmää ei lähtökohtaisesti voida rinnastaa synteettiseen optiojärjestelyyn, jos osakkeiden saaminen perustuu muunlaisiin taloudellisiin tunnuslukuihin kuin yhtiön osakkeen arvonmuutokseen. Työntekijöille voidaan tällöin katsoa syntyvän osakepalkkiojärjestelmän perusteella etua osakkeen kurssikehityksestä riippumatta. Tällaista etua pidetään työeläkelakeja sovellettaessa pääsääntöisesti työstä maksettuna vastikkeena.
1.1.2006 alkaen myös osakepalkkiojärjestelmän perusteella maksettava suoritus voi kuitenkin edellä esitettyjen edellytysten täyttyessä jäädä eläkkeen perusteena olevan työansion ulkopuolelle TEL:n 7 §:n 3 momentin 4a kohta.
Jos osakkeiden saaminen on osakepalkkiojärjestelmässä sidottu yksinomaan osakkeen arvon muuttumiseen siten, että työntekijöille ei tule maksettavaksi yhtään mitään siinä tilanteessa, että järjestelmän tavoitteeksi asetettu osakkeen kurssikehitys ei toteudu, pidetään osakepalkkiojärjestelmää synteettiseen optiojärjestelyyn rinnastettavana kannustinjärjestelmänä . Tällöin järjestelmän perusteella saatuja suorituksia ei oteta eläketyöansiossa huomioon ja asian ratkaisun kannalta ei ole merkitystä, onko palkkio annettu ennen vai jälkeen 1.1.2006.
Esimerkki: X Oyj:n osakepalkkiojärjestelmän piiriin kuului konsernin ylintä johtoa ja muita avainhenkilöitä. Järjestelmän perusteella näille maksettiin kolmen vuoden kannustekauden jälkeen palkkioita X Oyj:n
osakekurssin suhteellisen kehityksen perusteella. X Oyj:n osakkeen kurssikehitystä kuvaavaa indeksiä verrattiin muiden samojen toimialojen yritysten osakkeita kuvaaviin indekseihin. Palkkio maksettiin
minimipalkkion suuruisena, jos X Oyj:n osakkeen indeksi oli kehittynyt vähintään yhtä hyvin kuin vertailuindeksi ja maksimipalkkion suuruisena, jos X Oyj:n indeksi oli vähintään 15 prosenttia parempi
kuin vertailuindeksi. Minimipalkkio oli 20 prosenttia maksimipalkkiosta, joka määräytyi työntekijän kuuden kuukauden ajalta lasketun
peruspalkan (rahapalkka + luontoisedut) ja X Oyj:n osakekurssin mukaan. Palkkio maksettiin kolmen kuukauden kuluessa kolmivuotisen kannustekauden päättymisestä pääsääntöisesti osittain (60
prosenttia) rahana ja osittain (40 prosenttia) X Oyj:n osakkeina. Rahana maksetulla osalla katettiin käytännössä kokonaispalkkiosta menevää veroa. Palkkion saaja sitoutui pitämään järjestelmän perusteella saamansa osakkeet omistuksessaan vähintään yhden vuoden ajan. Palkkion maksamisen edellytyksenä oli, että henkilö oli ollut koko
kannustejakson ajan ja oli edelleen maksuhetkellä X-konsernin
palveluksessa. Jos henkilö jäi eläkkeelle ennen maksuajankohtaa, hän sai palveluaikaansa vastaavan osuuden palkkiosta. Jos henkilön työsuhde
X-konsernissa muusta syystä katkesi ennen maksuhetkeä, ei henkilö ollut oikeutettu järjestelmän mukaiseen palkkioon.
Tällaisen osakepalkkiojärjestelmän perusteella työntekijöille maksettuja suorituksia ei oteta huomioon eläkkeen perusteena olevassa työansiossa. Merkitystä ei ole sillä, maksetaanko palkkiot käteisenä vai X Oyj:n tai
jonkin muun yhtiön osakkeina. Tällaisen osakepalkkiojärjestelmän perusteella maksettavien suoritusten arvioinnin kannalta ei ole merkitystä sillä, maksetaanko palkkio ennen vai jälkeen 1.1.2006.
Kysymys on työntekijöiden kannustinjärjestelmästä, jossa työsuhteeseen liittyvän edun saaminen perustuu emoyhtiön osakekurssin kehitykseen.
Järjestelmän mukainen minimipalkkio saavutetaan vain, jos X Oyj:n osakkeen kurssikehitystä kuvaava indeksi oli kehittynyt vähintään yhtä hyvin kuin vertailuindeksi. Myös palkkion suuruus oli ainakin osittain riippuvainen X Oyj:n osakkeen arvon kehittymisestä verrattuna muiden vastaavien yritysten osakkeisiin.
Vertaa edellä olevaa esimerkkiä Eläketurvakeskuksen lausuntoon 12157 , jota täydentää Eläketurvakeskuksen lausunto 12404 , joissa tarkoitettu osakepalkkiojärjestelmä oli monilta osin samankaltainen. Osakepalkkion saaminen ei kuitenkaan perustunut tässä tapauksessa osakkeen arvonmuutosta kuvaavaan indeksiin vaan kyseisen Oyj:n sijoitetun pääoman tuottoprosenttiin ja sen kehittymiseen suhteessa saman toimialan muihin yrityksiin. Tässä tapauksessa osakepalkkiojärjestelmän perusteella vastikkeetta saatuja osakkeita pidettiin eläkkeen perusteena olevina työansioina. Vuodesta 2006 alkaen myöskään viimeksi mainitussa lausunnossa tarkoitetun osakepalkkiojärjestelmän perusteella maksettavaa palkkiota ei kuitenkaan pidettäisi eläkkeen perusteena olevana työansiona.
Eläkkeen perusteena olevaan työansioon ei lueta työsuhteeseen perustuvaa oikeutta merkitä yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää hintaa alempaan hintaan, jos etu on henkilöstön enemmistön käytössä TEL:n 7 §:n 3 momentin 3 kohta.
Niissä tilanteissa, joissa oikeus merkitä yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää hintaa alempaan hintaan on rajattu koskemaan vain tiettyjä henkilöitä, etua voidaan kuitenkin pitää työstä maksettavana vastikkeena ja siten eläkkeen perusteena oleviin työansioihin luettavana.
Niin sanotusta suunnatusta osakeannista saatua etua ei lähtökohtaisesti ole myöskään ennen vuotta 2005 pidetty eläkkeeseen vaikuttavana ansiona, vaikka sitä pidetään osittain veronalaisena ansiotulona ja ennakonpidätyksenalaisena palkkana.
Vertaa Eläkkeen perusteena olevan työansion ja veron ennakonpidätysvelvollisuuden välinen suhde .
Esimerkki: Vakuutusoikeuden päätös 18.5.1994 (VakO 5418/93)
Kun suunnatusta osakeannista saatava etu on henkilöstön enemmistön käytettävissä, pidetään sitä työeläkelakeja sovellettaessa henkilökuntaedun tyyppisenä etuna. Henkilökuntaetu on kollektiivinen etu, joka liittyy voimassaolevaan työsuhteeseen, mutta ei ole vastiketta työsuhteen perusteella tehdystä työstä. Katso tarkemmin Aakkosellinen luettelo , kohta Henkilökuntaetuudet..
Henkilöstölle suunnattua osakeantia vastaava etu voi perustua myös yritys- tai konsernikohtaiseen kannustinjärjestelmään, jonka perusteella työntekijöillä on oikeus saada tietty määrä yrityksen osakkeita vastikkeetta, jos he merkitsevät tietyn määrän osakkeita markkinahintaan. Kokonaisuutena tällaista kannustinjärjestelmää voidaan pitää vaikutukseltaan suunnattuun osakeantietuun rinnastettavana, koska lopputuloksena on, että työntekijä saa tietyn määrän yrityksen osakkeita markkinahintaa (= käypää hintaa) alemmalla hinnalla. Myöskään tällaisen kannustinjärjestelmän perusteella saatua etua ei sen vuoksi pidetä eläkkeen perusteena olevana työansiona, jos yrityksen koko henkilöstö tai ainakin selvä enemmistö on kannustinjärjestelmän soveltamisen piirissä.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 30.8.2001 (ETK 12231)
Tuloverolain 66 §:ssä tarkoitettua työsuhdeoption käyttämisestä syntyvää etua tai sellaista työsuhteeseen perustuvaa suoritusta, joka pääosin määräytyy yhtiön osakkeen arvon muutoksen perusteella, ei pidetä eläkkeen perusteena olevana työansiona. TEL:n 7 §:n 3 momentin 4 kohta.
Tuloverolain 66 §:n 3 momentin mukaan työsuhdeoptiolla tarkoitetaan työsuhteeseen perustuvaa oikeutta saada tai hankkia yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää alempaan hintaan vaihtovelkakirjalainan, optiolainan, optio-oikeuden tai muun näihin rinnastettavan sopimuksen perusteella. Työsuhdeoption perusteella saatu etu on veronalaista ansiotuloa siinä vaiheessa, kun optio käytetään eli kun sen perusteella saadaan tai hankitaan osakkeita tai osuuksia taikka kun optio luovutetaan. Etu on siinä vaiheessa myös ennakkoperintälain (EPL) mukaista palkkaa, josta on toimitettava veron ennakonpidätys.
Myös työsuhdeoptiojärjestelmä on yrityksen työntekijöille kohdistettu kannustin- ja palkitsemisjärjestelmä. Työsuhdeoptiojärjestely voi periaatteessa koskea yrityksen koko henkilökuntaa, mutta erityisesti 2000-luvun alkuvuosina työsuhdeoptioita on käytetty lähinnä vain johtavassa asemassa olevien työntekijöiden ja muiden niin sanottujen avainhenkilöiden kannustimena.
Työsuhdeoptiojärjestelyjen ja muiden niihin rinnastettavien osakesidonnaisten palkitsemisjärjestelmien tarkoituksena on suunnata lähinnä yrityksen johdon huomiota tulevaisuuteen sekä kannustaa ja sitoa sitä pitkäjänteiseen ja -aikaiseen toimintaan yrityksen hyväksi. Johdon huomio pyritään tämänkaltaisten palkitsemisjärjestelmien avulla kiinnittämään entistä tehokkaammin omistajien etuihin ja tavoitteisiin.
Työsuhdeoptiojärjestelyssä yritys antaa työntekijöilleen mahdollisuuden (oikeuden) merkitä sovittuun hintaan sovittuna aikana sovitun määrän yrityksen osakkeita. Periaatteessa kysymys on pitkäaikaisesta merkintäoikeusannista, jossa työntekijöille annetaan yleensä vastikkeetta merkintäoikeudet eli työsuhdeoptiot. Optioiden arvo muodostuu erityisesti siitä, että sovittu merkintähinta jää alhaisemmaksi kuin yrityksen osakkeen markkinahinta (pörssikurssi) merkintäajankohtana. Käytännössä optioiden arvo riippuu siten yrityksen osakkeen arvon muutoksesta eli pörssikurssista ainakin, jos osakkeiden sovittu merkintähinta option luovutusajankohtana on lähellä silloista markkinahintaa tai sitä korkeampi.
Päätös työsuhdeoptiojärjestelyn käyttöön ottamisesta osakeyhtiössä on yleensä tehtävä yhtiökokouksessa. Järjestely perustuu siis yrityksen omistajien päätökseen ja eroaa siltäkin osin yrityksen toimivan johdon päätösvallassa olevista tulospalkkio- ja sitä vastaavista järjestelyistä.
Kun päätös työsuhdeoptiojärjestelyn käyttöön ottamisesta on tehty, saavat järjestelyn kohteeksi valitut henkilöt sovitun määrän optio-oikeuksia, joita voidaan käyttää vasta tietyn käyttörajoitusajan jälkeen, jolloin optio-oikeuksien perusteella voidaan merkitä osakkeita tai optiot voidaan myydä. Optioita koskevat tuloveroseuraamukset ajoittuvat siis tähän optio-oikeuden käyttöajankohtaan.
Työntekijän optio-oikeuden perusteella saaman hyödyn arvo ei ole edusta sovittaessa palkan tavoin selkeästi arvioitavissa, vaan optioedun suuruus paljastuu vasta siinä vaiheessa, kun työntekijä voi käyttää optio-oikeutensa mukaisen oikeuden ostaa työnantajayrityksen osakkeita.
Sellaisissa yrityksissä, joiden osakkeet ovat julkisen noteerauksen kohteena, optiojärjestelmistä tuleva mahdollinen hyöty perustuu yrityksen pörssikurssikehitykseen ja siten optiosta tai muusta yhtiön osakkeen arvon muutoksen perusteella saatavasta suorituksesta saatu etu muodostuu täysin osakemarkkinoilla. Työntekijän tai koko yrityksenkään henkilöstön työpanoksella ei siten voida arvioida olevan välitöntä vaikutusta saadun edun määrään ainakaan siinä laajuudessa, että osakkeen arvonnoususta saatavaa hyötyä voitaisiin pitää vastikkeena työntekijöiden tai työntekijäryhmien tekemästä työstä. Näin ollen työsuhdeoption käyttämisestä saatavan edun sidos työntekijän työpanokseen on yleensä olematon.
Työeläkelakeja sovellettaessa työsuhdeoptioista saatavaa etua on jo kauan ennen vuoden 2005 lainmuutosta pidetty yrityksen työntekijöiden työpanokseen nähden siinä määrin irrallisena, että optioista saatavaa etua ei ole pidetty työeläkkeen perusteena olevana työstä maksettuna vastikkeena.
Eläketurvakeskuksen soveltamisohje vuodelta 1994,
Lakiosaston tiedote 18/94, Osakeoptiot ja TEL-palkka.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 24.6.1991 (ETK 11498)
Myös sellaisissa yrityksissä, joiden osakkeita ei noteerata pörssissä tai muussa julkisessa markkinapaikassa, voi olla käytössä työsuhdeoptiojärjestelyjä tai niihin rinnastettavia kannustinjärjestelmiä. Myöskään tällaisissa yrityksissä ei optioista saatavan mahdollisen edun voida katsoa olevan niin kiinteästi sidoksissa yrityksen työntekijöiden työpanokseen, että etua olisi pidettävä eläkkeen perusteena olevana työansiona. Myös julkisesti noteeraamattomien osakkeiden arvonnousuun voivat vaikuttaa monet seikat, jotka ovat riippumattomia yrityksen työntekijöiden työsuorituksista, joten noteeraamattomien osakkeiden arvonnousun perusteella maksettuja suorituksia on arvioitava samalla tavalla kuin pörssiosakkeiden arvonnousuun perustuvia työsuhdeoptioita, vaikka edun arvo verotuksessa määriteltäisiin yrityksen osakkeen matemaattisen arvon perusteella.
Työeläkelakien soveltamiskäytännössä työsuhdeoptioista saatavaa etua ei siis ole yleensä pidetty eläkkeen perusteena olevana työansiona sen vuoksi, että edun on katsottu muodostuvan lähinnä osakkeen kurssikehityksen ja osakkeen arvonnousun perusteella. Tällöin työntekijän saaman edun arvo ei ole edusta sovittaessa selvästi arvioitavissa, vaan se riippuu yrityksen työntekijöiden välittömään toimintapiirin kuulumattomasta osakemarkkinoiden kehityksestä. Tämä pätee kuitenkin yleensä vain sellaisissa työsuhdeoptiojärjestelyissä, joissa osakkeen merkintähinta option luovutusajankohtana vastaa osakkeen senhetkistä markkinahintaa tai on sitä korkeampi. Jos sen sijaan merkintähinta jo optiota luovutettaessa alittaa selvästi osakkeen markkinahinnan , syntyy työntekijälle jo luovutusajankohtana selvästi arvioitavissa oleva rahanarvoinen etuus, joka voidaan rinnastaa luovutusajankohtana tapahtuvaan käteissuoritukseen. Etu syntyy tällöin jo oikeutta luovutettaessa eikä vasta sitä käytettäessä.
Esimerkki:
Eläketurvakeskuksen lausunto 25.5.2004 (ETK 12372).
Tässä tapauksessa on kuitenkin huomattava, että osakeosto-oikeuden (option) arvo oli eläketyöansiota sen määräisenä, kun se voitiin arvioida osto-oikeuden luovutusajankohtana. Option luovutuksen jälkeen tapahtuvia osakekurssin muutoksia ei siten enää otettu huomioon eläkkeen perusteena olevassa työansiossa. Periaatteessahan on mahdollista, että osakeosto-oikeuden arvo myös pienenee, jos osakkeen kurssikehitys on aleneva. Myöskään arvon pienentymistä ei siis vähennetä eläkkeen perusteena olevasta työansiosta.
Huom. Tämä lausunto on annettu ennen 1.1.2006 voimaantullutta osakepalkkioita koskevaa lainmuutosta. Eläketurvakeskus ei ole ottanut kantaa siihen, aiheutuisiko 1.1.2006 voimaan tulleesta osakepalkkioita koskevasta lainmuutoksesta muutosta tässä esimerkissä tarkoitetun kannustinjärjestelmän perusteella maksettavien suoritusten kuulumiseen eläkkeen perusteena oleviin työansioihin, jos suoritukset olisi annettu työntekijöille 1.1.2006 jälkeen.
Siitä, mitä tarkoitetaan osakkeen sovitun merkintähinnan ja osakkeen markkinahinnan "selvällä erolla", ei voida antaa tarkkoja ja yksityiskohtaisia ohjeita. Asia on ratkaistava kunkin tämäntyyppisen kannustinjärjestelmän osalta erikseen ottaen huomioon kannustinjärjestelmän tarkoitus ja sitä koskevat ehdot kokonaisuudessaan. Lähtökohtaisesti voitaneen sovitun merkintähinnan kuitenkin katsoa selvästi alittavan osakkeen markkinahinnan, jos merkintähinta optiota luovutettaessa on enintään 50 prosenttia osakkeen senhetkisestä käyvästä arvosta. Tapauksesta riippuen saattaa myös sitä pienempikin merkintähinnan ja markkinahinnan välinen ero muodostaa sellaisen edun, joka katsotaan työeläkelakien mukaiseksi työstä maksettavaksi vastikkeeksi. Tämä saattaa tulla kysymykseen erityisesti silloin, jos kannustinjärjestelmän kohderyhmä on rajattu hyvin pieneksi. Tällöin järjestelmää ei voida mitenkään rinnastaa etuun, joka työntekijöille muodostuu niin sanotusta suunnatusta osakeannista, jossa henkilöstön enemmistöllä on oikeus merkitä työnantajayhtiön osakkeita käypää alempaan hintaan ja joka ei ole eläkkeen perusteena olevaa työansiota.
Työnantaja saattaa joissakin tapauksissa lunastaa työntekijöille annetut työsuhdeoptiot jo ennen kuin työntekijällä on oikeus merkitä optioiden perusteella osakkeita eli ennen optioiden käyttörajoitusjakson päättymistä. Lunastaminen voi tulla kysymykseen myös silloin, jos optioiden käyttörajoitusaika on jo päättynyt, mutta optioita ei voi käyttää sen vuoksi, että yhtiötä ei ole julkisesti noteerattu pörssissä tai muussa vastaavassa markkinapaikassa. Tällaisissa tilanteissa työnantaja saattaa työsuhdeoptiojärjestelyjen ehdoista riippuen olla joko velvollinen lunastamaan optiot tai lunastaminen voi perustua vapaaehtoisuuteen.
Kun työnantaja lunastaa työntekijälle annettuja optioita, on lunastushintaa pidettävä eläkkeen perusteena olevana työansiona, jos se perustuu samanlaisiin taloudellisiin tai toiminnallisiin tunnuslukuihin, jotka yleensä voivat olla tavanomaisen tulospalkkiojärjestelmän perusteena. Esimerkiksi, jos lunastushinta riippuu yhtiön oman pääoman kasvu- tai tuottoprosentista, on lunastushinnan maksamista pidettävä tulospalkkiojärjestelmään rinnastettavana korvauksena eikä siis enää optiojärjestelynä.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 16.4.2003 (ETK 12342)
Sen sijaan, jos työnantaja lunastaa työntekijän optioita ennen käyttörajoitusjakson päättymistä ja jos lunastushinta määräytyy jonkin tietyn päivän tai jakson osakkeen pörssikurssin perusteella, on lunastushintaa pidettävä sellaisena työnantajan maksamana suorituksena, joka ei ole eläkkeen perusteena olevaa työansiota. Tällaisessa tilanteessa optiojärjestely ei siis työnantajan lunastuksesta huolimatta menetä optiojärjestelylle tunnusomaista luonnettaan, vaan työntekijän saama etu on edelleen riippuvainen kohdeosakkeen arvonmuutoksen kehittymisestä option luovutuksen ja sen lunastuksen välillä.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 28.5.2004 (ETK 12373)
TEL:n 7 §:n 3 momentin 4 kohdan mukaan työsuhdeoptiosta saadun ohella myöskään muuta sellaista työsuhteeseen perustuvaa suoritusta, joka määräytyy yhtiön osakkeen arvon muutoksen perusteella, ei pidetä eläkkeen perusteena olevana työansiona.
Lainkohdassa mainitulla yhtiön osakkeen arvon perusteella määräytyvällä suorituksella tarkoitetaan esimerkiksi niin sanottuja synteettisiä optioita. Tällainen palkitsemisjärjestelmä perustuu tiettyyn määrään yhtiön kuvitteellisia (synteettisiä) osakkeita, joiden kurssi seuraa todellisen, pörssinoteeratun osakkeen kurssia tai muulla tavalla määriteltyä osakkeen käypää arvoa. Työntekijälle maksetaan tietyn ajan kuluttua tällaisen kuvitteellisen osakkeen arvonnousua vastaava hyöty käteissuorituksena.
Synteettinen optiojärjestely, jota toisinaan nimitetään myös osakesidonnaiseksi tulospalkkiojärjestelyksi tai haamuoptiojärjestelyksi, on työntekijän saaman edun kannalta pitkälti samankaltainen kuin työsuhdeoptioihin perustuva palkitsemisjärjestelmä. Myös sen perusteella syntyvän edun voidaan arvioida syntyvän osakemarkkinoilla ilman, että edulla olisi osoitettavissa olevaa yhteyttä yrityksen työntekijöiden työpanokseen.
Työeläkelakeja sovellettaessa synteettisen optiojärjestelyn perusteella saatuja suorituksia käsitellään samalla tavalla kuin työsuhdeoptiojärjestelystä saatua etua optioita käytettäessä.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 5.6.2001 (ETK 12206)
Työeläkelakeja sovellettaessa ei eläkkeen perusteena olevana työansiona pidetä muitakaan sellaisia etuja, jotka perustuvat pelkästään työnantajayhtiön tai muun yrityksen osakkeen arvon muutokseen tiettynä aikana.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 30.8.2001 (ETK 12231) . Tässä tapauksessa oli nimenomaan kolmoskohdassa mainittu pitkän aikavälin kannusteohjelma rinnastettava synteettiseen optiojärjestelyyn, jossa työntekijöiden saama etu riippui osakkeen kurssikehityksestä tietyllä aikavälillä. Sen sijaan tapauksen kakkoskohdassa mainitussa virtuaaliosakeohjelmassa työntekijöiden saama etu ei rajoittunut pelkästään osakkeen arvonmuutokseen, vaan he saivat koko kohdeosakkeen arvoa vastaavan käteissuorituksen. Kakkoskohdan osalta on otettava huomioon, että lausunto on annettu ennen 1.1.2006 voimaan tullutta osakepalkkiojärjestelmiä koskevaa TEL:n muutosta. Tämä järjestely rinnastui siis tavanomaiseen tulospalkkio- tai osakepalkkiojärjestelyyn, joiden perusteella saatuja etuja pidettiin lausunnon antamisajankohtana työeläkelakeja sovellettaessa työstä maksettuina vastikkeina. Eläketurvakeskus ei ole ottanut kantaa siihen, aiheutuisiko 1.1.2006 voimaan tulleesta osakepalkkioita koskevasta lainmuutoksesta muutosta tässä esimerkissä tarkoitettujen kannustinjärjestelmien perusteella maksettavien suoritusten kuulumiseen eläkkeen perusteena oleviin työansioihin, jos suoritukset olisi annettu työntekijöille 1.1.2006 jälkeen.
Esimerkki: Eläketurvakeskuksen lausunto 27.2.2002 (ETK 12269) . Tässä tapauksessa synteettiseen optiojärjestelyyn rinnastettiin siis nimenomaan osakeindeksoituihin velkakirjoihin suunniteltavaksi aiottu kannustinjärjestelmä, jossa työntekijöille ei muodostunut minkäänlaista oikeutta saada tai merkitä työnantajayhtiön osakkeita.
Työstä maksettava vastike
ja
Aakkosellinen luettelo
Tietoa muun muassa peruspalkkauksesta ja luontoiseduista
Vakuutuspalkan määrittely ulkomaantyössä
Tulospalkkioiden huomioon ottaminen ulkomaantyötä vakuutettaessa.
Eläkkeen perusteena olevan työansion ja veron ennakonpidätysvelvollisuuden välinen suhde
Lisätietoa muun muassa työsuhdeoptioista